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企業會計準則解釋第5號（hào）

2017-08-10

一、非同一控製下的企業合並中，購買方應如（rú）何確認取得的被購買方擁有的但在其財務報表（biǎo）中未確認的無形（xíng）資產？
 
答：非同（tóng）一控製下的企業（yè）合並中，購買方在對企業（yè）合並中取得的被購買方資產進行初始確認時，應當（dāng）對被（bèi）購買方擁有的但在其財務報表中未確認（rèn）的無形資產進行充分辨認和合（hé）理判（pàn）斷，滿足以下條件之一的，應確認為無形資產：
 
（一）源於合同性權利或（huò）其他法定權利；
 
（二）能夠（gòu）從被購買方（fāng）中分離或者劃分（fèn）出來，並能單獨或與相關合同、資產和負債一起，用於出售、轉移（yí）、授予許可、租賃或交換。
 
企業應當在附注（zhù）中披露在非同一控製下的企業合並（bìng）中取得的（de）被購買（mǎi）方無（wú）形資產的公允價值（zhí）及其公（gōng）允價值的確定方法。
 
二、企業開展信用風險緩釋工具相關業務，應當如何（hé）進行會計處理？
 
答：信用風險緩釋工具，是指信用風險緩釋合約、信用風（fēng）險緩釋憑證及（jí）其他用於管理信用風險的信用衍生（shēng）產品。信用風險緩釋合約，是指交易雙方達成的、約定在未來一定期限內，信用保護買（mǎi）方按照（zhào）約定的標準和方式向信用保護賣（mài）方支付信用保護費用，由信用保護賣方就（jiù）約定的標（biāo）的債務向信（xìn）用（yòng）保護買方提供信用（yòng）風險保護的金融合約。信用風險（xiǎn）緩釋憑證（zhèng），是指由標的實體以外的機（jī）構創設，為憑證（zhèng）持有人（rén）就標（biāo）的債務提供信用風險保護的、可交易流通的有價憑證。
 
信用保護買方和（hé）賣方應當根據信用風險緩釋工具（jù）的合同條款，按照實質重於形式的原則，判斷信用（yòng）風險緩釋工具是否屬（shǔ）於財務擔保合同，並分別下列情況（kuàng）進行處理：
 
（一）屬於財務擔保合同的信用風險緩釋工具，除融（róng）資性擔保（bǎo）公司根據《企業會計準則解釋第4號》第八條的規定處理外，信用（yòng）保護買方和（hé）賣方應當（dāng）按照《企業會計準則第22號——金融工（gōng）具確認和計量》中（zhōng）有關財務（wù）擔保合（hé）同的規定進行會計處理。其中，信用保（bǎo）護買方支付的信用保護（hù）費用和信用保護賣方取得的信用保護（hù）收入，應當在財務擔保合同期間內按照合理的（de）基礎進（jìn）行攤銷，計入各期（qī）損益。
 
（二（èr））不屬於（yú）財（cái）務擔保合同的其（qí）他信用風險（xiǎn）緩釋工具，信（xìn）用保護買方和賣方應當按照《企業會計準則第22號——金（jīn）融工具確認和計量》的規定，將其歸類為衍生工具進行會（huì）計處理。
 
財務擔保合同，是指當特（tè）定債（zhài）務人到期不能（néng）按（àn）照最初或修改後的（de）債務工具條款（kuǎn）償（cháng）付時，要求簽發人向蒙受損失的合同持有人賠付特定金額的合同。
 
開展信用（yòng）風險緩釋工具相（xiàng）關（guān）業（yè）務的信用保護買方和賣方，應（yīng）當根據信用（yòng）風險緩釋工具的分類，分別按照《企業會計準則第37號——金融工具（jù）列（liè）報》、《企業會（huì）計準則第（dì）25號——原保險合同》或（huò）《企業會計準（zhǔn）則第26號——再保險（xiǎn）合同》以及《企業會計準則第30號——財務報表列報（bào）》進行列報。
 
三、企業采用附追索（suǒ）權方式出售金融資產，或將持有（yǒu）的金融資產背書轉讓，是否應（yīng）當終止確認該金融資（zī）產？
 
答：企業對采用（yòng）附追索權方式出（chū）售（shòu）的金融資產，或將持有的金融資（zī）產背書轉讓，應當根據《企業會計準（zhǔn）則第23號（hào）——金融資產轉移》的規定，確定該金融資產所有權（quán）上幾乎所有的風險和（hé）報酬（chóu）是否已經（jīng）轉移。企（qǐ）業已將該金融資產所（suǒ）有權（quán）上幾乎所有的風險和報酬轉移給轉入方的，應當終止確認該金融資產；保留了金融資（zī）產所有權上幾乎所有的（de）風險（xiǎn）和報酬的，不應當終止確認（rèn）該金融資產；既沒有轉移也沒有保留金融資產（chǎn）所有權上幾乎所有的（de）風（fēng）險和報酬的（de），應當繼續判斷企業是否對該資產保留了控製，並根據（jù）《企業會計（jì）準則第23號（hào）——金融資產（chǎn）轉移》的規定進行會計處理。
 
四、銀行業金融機構開展同業代付業務，應當如何進行會計處理？
 
答：銀行業金融機構應當（dāng）根據委（wěi）托行（háng）（發起行、開證行）與受托行（代付行）簽訂的代（dài）付（fù）業務協議條款判（pàn）斷同業代付交易的實質（zhì），按照融資資金的提供方不同以及代付本金和利息的償還責（zé）任不同，分別下列情況（kuàng）進行（háng）處理：
 
（一）如果委托行承（chéng）擔合同（tóng）義務在約定還款日（rì）無條件（jiàn）向受（shòu）托行償還（hái）代付本金和利息，委托行（háng）應當按照《企業會計準則第（dì）22號——金融工（gōng）具確認和計量》，將相（xiàng）關交易作為對申請人（rén）發（fā）放貸款（kuǎn）處理，受托行應當（dāng）將相關交易作為向委托行拆出資金處理。
 
（二）如果申請人承（chéng）擔合（hé）同義務向受（shòu）托行在約定還款日償還代付本金和利息（無論還款是否（fǒu）通過委托行），委托行僅（jǐn）在（zài）申請人到（dào）期未能償還代付本金（jīn）和利息的情況（kuàng）下，才向受托行無條件償還代付本金和利息的，對於相關交（jiāo）易（yì）中（zhōng）的擔保部分（fèn），委托行應當按照《企業會（huì）計準則第22號——金融工具確認和計量》對財務擔保合同的（de）規定處理；對於相關交易中（zhōng）的代理責（zé）任部（bù）分，委托行應當按照《企業會計準（zhǔn）則第（dì）14號——收（shōu）入》處理。受托行應當按（àn）照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量（liàng）》，將相關交易作為對申請人（rén）發放貸款處（chù）理。
 
銀行業金融機構應（yīng）當嚴格遵循《企業會計準則第37號——金融工具列報》和其他相關準則的規定，對同業代付業（yè）務涉及的金融（róng）資產、金融負債、貸款承諾、擔保、代理責任等相（xiàng）關信息進行列（liè）報。同業代付業務產生的金融資產和金融負債不得隨意抵銷。
 
本條解釋既適用於信用證項下的同業代付業務，也適用於保理項下的同業代付業（yè）務。
 
五、企業通過多（duō）次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控製權（quán），應當如何進行會計處理？
 
答： 企（qǐ）業通過多次交易分步處置（zhì）對子公（gōng）司股權投資直至喪失控製權的，應當（dāng）按照《關於執行會（huì）計準則的上市公司和非上市企業做好2009年年報工（gōng）作的通知》（財會（huì）[2009]16號）和《企業會計準則解釋第4號》（財會[2010]15號）的（de）規定對每一（yī）項交易進行會計處理。處置對（duì）子公司股權投資直（zhí）至喪失控製權的各項交易屬於（yú）一攬子交易的，應當將各項（xiàng）交易作（zuò）為一項處置（zhì）子公司並喪失控（kòng）製權的交易（yì）進行會計處理；但（dàn）是，在喪失（shī）控製權之前每一次（cì）處（chù）置價款與處置投資對應的享有該子公司淨資產份額的差額，在（zài）合並財務報表中應（yīng）當確認為其他綜合收益，在喪失控製權時一並轉入喪失控製權當期的（de）損益。
 
處置對子公司股權投資的各項（xiàng）交易的條款、條件以及經濟影響符合以下一種或多種情況，通常表（biǎo）明（míng）應將多次交易事項（xiàng）作為一攬子交易進行會計處理：
 
（1）這些交（jiāo）易（yì）是同時或者在考慮了（le）彼此影（yǐng）響的情況下訂立的；
 
（2）這些交易整體（tǐ）才能達成（chéng）一項完整（zhěng）的商業結果；
 
（3）一項交易的發生取（qǔ）決於其他至少一項交易的發（fā）生；
 
（4）一項交易單獨看是不（bú）經濟的，但是和其他交易（yì）一並考慮時是經濟的。
 
六、企業接受非控股股東（或（huò）非控股股東的子公司）直接或間（jiān）接代為償債、債務豁免或捐贈的（de），應如何進行會計處理？
 
答：企業接受代為償債、債務豁免（miǎn）或捐贈，按照企業會計準則規（guī）定符合確認條件的，通常應當確認為當期收益；但是，企業接受非控（kòng）股股（gǔ）東（或非控（kòng）股股東的子公司（sī））直接或（huò）間接（jiē）代為償債、債務豁免或捐贈，經濟實質表明屬（shǔ）於非（fēi）控股股東對企業的（de）資本性投入，應當（dāng）將相關利得計入（rù）所有者權益（資（zī）本公積）。
 
企業發生破產重整，其非控股股東因執行人民法院批準的破產重整計劃，通過讓渡所持有的該（gāi）企業部（bù）分（fèn）股份向企業（yè）債權人償債的，企業應將非控股股東所讓渡股份按照其在讓渡之日的公允（yǔn）價（jià）值計入所（suǒ）有者權（quán）益（資本公積），減少所豁免債務的賬麵價值，並將讓渡股份公允價值與被豁免的債務賬麵價值之間的差額（é）計入當期損益。控股股東按照破產（chǎn）重（chóng）整（zhěng）計劃讓渡了所持有的部分該企業股權向（xiàng）企業債權人償債的，該企業也按此原則處理。
 
七、本解釋自2013年1月1日施行，不要求追溯調整。